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DEPRECIAÇÃO: ANALISANDO OS LIVROS DE CONTABILIDADE PARA
INICIANTES
Autores ARTHUR OLIVARE DE MAGALHAES Universidade de São Paulo
GILMAR RIBEIRO DE MELLO Universidade Estadual do Oeste do Paraná
ANA CAROLINA ESTEVES DOS PASSOS BITENCOURT Universidade de São Paulo
RESUMO
O estudo da teoria contábil e das definições dos elementos das demonstrações financeiras, em especial a depreciação, é muito importante para pesquisadores, acadêmicos e profissionais que estão diretamente ligados a contabilidade, pois a teoria é a base que sustenta e explica as práticas contábeis.Este trabalho tem como objetivo identificar o conceito de depreciação segundo a teoria contábil, que possa ser utilizado como referência na comparação com os conceitos utilizados nos livros de contabilidade para iniciantes, publicados a partir de 1990. Para tal, foi realizada uma pesquisa bibliográfica, selecionando os livros de contabilidade destinados a iniciantes, dos quais foram extraídas as definições de depreciação para análise. Essa análise foi feita após relacionar as definições em seis grupos. Neste contexto, conclui-se que os principais problemas encontrados na análise das definições foram a não especificação por 47,62% do total da amostra, que a depreciação é feita no ativo imobilizado, e a abordagem dada pela definição que trata da redução da utilidade do ativo permanente, pois não se enquadra na teoria contábil. Portanto, do total da amostra estudada, 52,38% estão, de alguma forma, baseadas nos preceitos teóricos.
1. INTRODUÇÃO
O estudo da teoria contábil é muito importante para pesquisadores, acadêmicos e profissionais que estão diretamente ligados à contabilidade, pois a teoria é a base que sustenta e explica as práticas contábeis.
A depreciação, foco deste trabalho, é um conceito utilizado na contabilidade, que segundo Martins (1992, p. 256) “tem provocado inúmeras discussões e colocações provenientes de diferentes (para não dizer, às vezes, de maus) entendimentos”.
Considerando que a depreciação é um importante elemento do custo total dos produtos, principalmente quando os processos produtivos tendem a ser automatizados, correspondendo a uma maior relevância do imobilizado no conjunto de ativos mantidos na empresa, o seu estudo é de suma importância, isso tudo, em consonância com Leite (1997, p.
- que considera fundamental que destaquemos a depreciação como uma das questões mais importantes da contabilidade de hoje.
Com relação aos motivos pelos quais decidiu-se realizar esse trabalho, além da relevância do assunto, mencionada acima, a grande preocupação é saber se as definições de depreciação que constam na amostra estão adequadas à teoria contábil.
Neste contexto, o objetivo deste artigo é identificar o conceito de depreciação, segundo a teoria contábil, que possa ser utilizado como referência na comparação com os conceitos utilizados nos livros de contabilidade para iniciantes. Neste caso, consideram-se os principias livros utilizados nos cursos de ciências contábeis, administração, economia e direito, publicados a partir de 1990.
Para orientar o desenvolvimento deste trabalho, a hipótese a ser verificada é se o conceito de depreciação utilizado nos livros de contabilidade para iniciantes está de acordo com a teoria contábil.
2. O CONCEITO DE DEPRECIAÇÃO
A discussão acerca do conceito de depreciação passa por muitas abordagens, onde Iudícibus (2004, p. 205) destaca que a definição de depreciação tem sido cuidadosamente evitada, porque, se freqüentemente é difícil definir qualquer fenômeno em contabilidade, muito mais complexa é a definição deste fenômeno.
Entretanto, de acordo com o objetivo deste trabalho, faz-se necessário destacar as principais definições de depreciação baseada na teoria contábil, considerando inicialmente, um histórico de tal definição de acordo com Hendriksen e Van Breda (1999, p. 326-334):
- O Comitê de Terminologia do American Institute of Accountants (AIA), em 1942, definiu depreciação como método sistemático e racional de alocação de custos aos períodos nos quais os benefícios são recebidos. Na seqüência, através de uma ressalva, teve o cuidado de assinalar que a depreciação anual possui interpretação semântica limitada, e que no máximo, a alocação anual é simplesmente uma fração do custo total de depreciação.
A definição da AIA não inclui a redução do valor de ativos, e exclui as reduções de valor devidas a variações de preço, a redução de valor devida à obsolescência e à exaustão da vida útil de um ativo e os cálculos do custo de reposição do ativo, pois a amortização concentra-se apenas no ativo existente.
A depreciação definida pela AIA é puramente sintática, onde a alocação resultante não possui qualquer conotação no mundo real, não sugere método algum de cálculo de números apropriados e nem critérios de escolha de métodos de depreciação.
Os pesquisadores e autores nesta área, tentando dar apoio à escolha destes métodos, procuram definir a depreciação em termos econômicos e comportamentais, enfatizando a relevância dos dados de depreciação para fins de tomada de decisões.
- O Comitê de Conceitos e Padrões da American Accounting Association (AAA), em 1957, declarou que a depreciação poderia ser interpretada como o declínio do potencial de geração de serviços por ativos de longa duração, sendo que, este declínio poderia ser o resultado de deterioração física, desgaste com o uso, ou perda de valor econômico em decorrência de obsolescência ou mudanças de condições de demanda.
Conforme essa definição, o ativo é uma reserva de serviços que podem ser liberados ao longo da vida do ativo. Sempre que uma parte desses serviços desaparece com o uso do
determinar a depreciação operacional normal separadamente de perdas anormais de capacidade de geração de serviços. Portanto, o conceito não é preciso para ser usado como diretriz específica; ao contrário, é apenas uma diretriz ampla sujeita a interpretação adicional.
Em resumo, Hendriksen e Van Breda (1999, p. 337-338) reconhecem que a depreciação não passa de uma alocação de custos, e muitos parecem rejeitar isso tentando encontrar um significado para ela. O maior esforço de interpretação começa com a definição de um ativo como reserva de serviços e sugere que a depreciação deve ser considerada como uma redução dessa reserva. Tal redução se justifica, em parte, pelo uso e o desgaste do ativo e a obsolescência causada por avanços tecnológicos ou mudanças das preferências dos consumidores.
No que tange a abordagem teórica dada à depreciação, até o momento fundamentou-se nos escritos de Hendriksen e Van Breda; na seqüência, faz-se necessário verificar as definições trazidas por outros autores para, então, identificar a definição mais apropriada.
Primeiramente, é interessante destacar a abordagem segundo a Norma Internacional de Contabilidade (NIC) 16, onde o valor depreciável de um bem do ativo imobilizado deve ser alocado numa base sistemática durante a sua vida útil. O método usado deve refletir o padrão no qual a entidade espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo.
A abordagem adotada na NIC 16, no que se refere ao valor depreciável de um bem do ativo imobilizado que deve ser alocado numa base sistemática durante a sua vida útil, está de acordo com os conceitos previstos pelo Comitê de Terminologia do AIA e pelo Comitê de Conceitos e Padrões da AAA. Mas, com relação da parte que remete ao método a ser usado, com o enfoque de consumir os benefícios econômicos futuros do ativo, até então, não tinha sido tratado, mostrando assim, uma visão em conformidade com conceitos atuais do próprio ativo, tais como: a de Martins (1972) apud Iudícibus (2004, p. 138) que já definia ativo “como os benefícios futuros provocados por um agente...”; a de Iudícibus (2004, p. 139), considerando que “ativos são recursos controlados por uma entidade capaz de gerar, mediata ou imediatamente, fluxos de caixa”; e a de Hendriksen e Van Breda (1999, p. 286) como sendo, “o potencial de fluxos de serviços ou direitos a benefícios futuros sob o controle de uma organização”.
Outro conceito de depreciação a ser considerado é o de Sá e Sá (1995, p. 147), os quais a definem como sendo “o fenômeno contábil que expressa a perda de valor que os valores imobilizados sofrem no tempo, por força de seu emprego na gestão e/ou perda de valor pelo uso”. Devendo ser entendida, contabilmente, mais como reiterações do capital que como desgaste físico.
Esta definição mais se assemelha com a do Comitê de Conceitos da AAA de 1957, tendo como diferença o foco nos valores imobilizados, enquanto que o Comitê refere-se a ativos de longa duração.
Um conceito alternativo é proposto por Iudícibus; Marion; Pereira (2003, p. 80), onde afirmam que a depreciação é
o declínio no potencial de serviços do imobilizado tangível e de outros ativos não correntes, em função de deterioração física gradual ou abrupta, consumo dos potenciais de serviços por meio de uso, mesmo que nenhuma mudança física seja aparente, ou deterioração econômica por causa da obsolescência ou de mudança na demanda dos consumidores. E por último, a abordagem dada pela legislação societária, no art. 183, § 2º, da lei nº 6.404/76, onde a diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado é considerado depreciação quando corresponderem à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens
físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência (IUDÍCIBUS; MARTINS; GELBCKE , 2003, p. 215).
Considerando a abordagem teórica exposta acima, notasse que todas possuem vantagens e desvantagens, e que dificilmente uma definição como as vistas até o momento, possa contemplar todas as abordagens sobre a depreciação.
No intuito de orientar a análise dos conceitos inseridos nos livros de contabilidade para iniciantes, é necessária a escolha de uma definição que servirá como referência. Tal conceito de depreciação a ser utilizado, tendo em vista o entendimento de ser a definição mais completa, é a de Iudícibus; Marion; Pereira (2003), citada acima.
3. METODOLOGIA
Para a concretização deste estudo, após ter utilizado a teoria contábil para discutir e identificar uma definição que serve como referência, foi utilizado como técnica de trabalho a pesquisa bibliográfica, que segundo Martins (2003, p. 35) “trata-se de estudo para conhecer as contribuições científicas sobre determinado assunto. Tem como objetivo recolher, selecionar, analisar e interpretar as contribuições teóricas já existentes sobre determinado assunto”.
As bibliografias analisadas foram selecionadas sem critérios estatísticos, considerando como amostra os livros de contabilidade, publicados a partir de 1990, direcionados ao público iniciante no estudo da contabilidade, sem levar em consideração o autor e nem a editora. Assim sendo, foram utilizados nesse trabalho os livros cujos títulos são: contabilidade básica, contabilidade comercial, contabilidade financeira, contabilidade geral, contabilidade introdutória, contabilidade para MBA´s, contabilidade para não-contadores, curso básico de contabilidade, demonstrações contábeis, depreciação de bens do ativo imobilizado, introdução à contabilidade, manual de contabilidade básica, manual de contabilidade introdutória.
A pesquisa reuniu 21 (vinte e um) títulos que estão relacionados na Tabela 1, em ordem cronológica, pelo ano de publicação.
Faz-se necessário esclarecer que o presente trabalho foi elaborado com o propósito de verificar o conceito de depreciação; por isso, foi extraído dos livros examinados (da amostra) somente o conceito identificado no próprio livro, sem nenhuma consideração adicional existente, os quais foram classificados em seis grupos, conforme sua própria definição.
Esta pesquisa foi feita com uma amostra limitada (já definida anteriormente), não sendo assim possível estender os resultados para todos livros existentes com essa característica.
4. RESULTADO E ANÁLISE DOS DADOS
O objetivo do Quadro 2, que trata da relação dos títulos, seus autores e respectivas definições de depreciação, é possibilitar que os leitores tenham acesso a todas as definições analisadas, conforme especificadas pelos próprios autores.
Quadro 2 – Relação dos títulos com suas respectivas definições
Título/Autor Definição de Depreciação Contabilidade Básica. GOUVEIA
Depreciação de bens representa a diminuição de seu valor, em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza e/ou obsolescência. Contabilidade Básica. MARION
A maior parte dos Ativos Imobilizados (exceção feita praticamente a terrenos e obras de arte) têm vida útil limitada, ou seja, serão úteis à empresa por um conjunto de períodos finitos, também chamado períodos contábeis. À medida que esses períodos forem decorrendo, dar-se-á o desgaste dos bens, que representem o custo a ser registrado. O custo do Ativo Imobilizado é destacado como uma despesa nos períodos contábeis em que o Ativo é utilizado pela empresa. O processo contábil para esta conversão gradativa do Ativo Imobilizado em despesa chama-se depreciação. Contabilidade Básica. SILVA; TRISTÃO
Depreciação é a redução da utilidade do ativo permanente.
Contabilidade Básica. RIBEIRO
A depreciação dos bens materiais do ativo imobilizado corresponde à diminuição do valor dos elementos ali classificáveis, resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza ou obsolescência normal. Contabilidade Básica. NEVES; VICECONTI
Depreciação é a perda de valor de um bem do Ativo Permanente em virtude de: desgaste físico; obsolescência tecnológica. Contabilidade Comercial. SILVA
Todo bem material de uso ou de renda, ou seja, que faça parte do Ativo Permanente e que represente investimento fixo, por retratar capital fora de circulação, está sujeito a desgaste, pelo uso, pela ação da natureza e pelo avanço tecnológico (obsolescência). A este processo de desvalorização é que se denomina de depreciação. Contabilidade Financeira SALAZAR; BENEDIDO
Contabilmente a depreciação deve ser entendida como uma alocação do custo do ativo aos períodos correspondentes à sua vida útil. Contabilidade Geral. FRANCO
A depreciação é a perda de valor de um bem em virtude de seu uso ou da ação do tempo – é fenômeno natural no patrimônio e deve ser contabilizado periodicamente. Contabilidade Geral. GONÇALVES; BAPTISTA
Conceitua-se depreciação como sendo a diminuição do valor dos bens corpóreos que integram o ativo permanente, em decorrência de desgaste ou perda de utilidade pelo uso, ação da natureza ou obsolescência. Contabilidade Geral. FERRARI
A depreciação é a despesa com a perda de valor de bens tangíveis do ativo permanente, sujeitos ao desgaste pelo uso, ação da natureza ou por se tornarem obsoletos. Contabilidade Introdutória. Equipe de Professores da FEA/USP
A depreciação de um período é o custo amortizado nesse período, assim como a depreciação global de um bem é a parte do custo amortizado durante a vida útil do bem.
Contabilidade para MBA’s. GOMES
A medida que os bens ou direitos forem sendo utilizados nas operações da entidade, devemos registrar este desgaste ou perda de capacidade, através das contas de: depreciação para bens físicos; amortização para intangíveis e exaustão para recursos naturais. Contabilidade para não- contadores. MOTT
Depreciação é uma proporção do custo, baseado na expectativa de vida útil do ativo.
Curso Básico de Contabilidade. ALMEIDA
Depreciação é o sistema utilizado para transferir o custo dos bens com vida útil limitada, cujo fatores que limitam essa vida útil são a deterioração e a obsolescência, para a despesa. Demonstrações Contábeis. REIS
Depreciação é a diminuição de valor dos bens de uso, resultante de desgaste ou obsolescência.
Depreciação de Bens do Ativo Depreciação pode ser conceituada como o modo pelo qual se registra, contabilmente, a diminuição do valor de bens do ativo imobilizado resultante do desgaste pelo uso, pela ação da natureza, perecimento ou pela
Imobilizado. SANTOS obsolescência normal. Introdução a Contabilidade. SANTOS et al
Depreciação representa a perda de valor que sofrem os bens tangíveis (físicos) em razão de uso, ação da natureza ou obsolescência. Introdução à Contabilidade. PALHAVES; RODRIGUES
A depreciação consiste no cálculo, e posterior registro, da perda de valor dos bens do ativo imobilizado, em função do desgaste e obsolescência que sofrem com o passar do tempo. Introdução à Contabilidade. OLIVEIRA
Depreciação nada mais é do que o registro contábil do valor de um bem consumido por uma empresa, num determinado período, em função de seu uso e/ou obsolescência. Introdução à Contabilidade. ARAUJO; ASSAF
É a perda da capacidade do ativo em gerar benefício futuro para a empresa, ou seja, é o reconhecimento do consumo propriamente dito de um ativo imobilizado.
Manual de Contabilidade Básica. PADOVEZE
Depreciação é a perda de valor dos bens pelo uso, desgaste, ou obsolescência.
Fonte: Elaborado pelo autor.
Todas as definições compostas nos títulos que estão na amostra foram classificadas em 6 (seis) grupos, onde cada grupo possui a ênfase da definição, conforme Tabela 1.
Tabela 1 – Classificação das definições. Nº Grupo Ênfase da Definição^
Quantidade de Títulos
%
1
Na diminuição do valor do bem, em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza e/ou obsolescência. Especifica que é do ativo imobilizado.
9 42,
2
Na diminuição do valor do bem, em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza e/ou obsolescência. Não especifica que é do ativo imobilizado.
6 28,
3 Na alocação do custo do ativo, baseado na expectativa de vida útil doativo. Sem especificar que é do ativo imobilizado. 3 14,
4 Na alocação do custo do ativo, baseado na expectativa de vida útil doativo. Especifica que é do ativo imobilizado. 1 4,
5 Na redução da utilidade do ativo permanente. 1 4,
6 Na perda da capacidade do ativo imobilizado gerar benefícios futuros. 1 4, TOTAL 21 100 Fonte: Elaborado pelo autor.
O primeiro grupo, cuja ênfase da definição de depreciação está na diminuição do valor do bem, em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza e/ou obsolescência, a qual especifica que são bens do ativo imobilizado, está presente em 9 títulos, que correspondem a 42,86% do total de 21 títulos (amostra). Está ênfase tem base na legislação societária (Lei nº 6.404/76), a qual não faz menção da depreciação como uma alocação de custos, conforme reconhece Hendriksen e Van Breda, e não evidencia as causas do desgaste, da ação da natureza e/ou obsolescência, como pode ser visto na definição de Iudícibus, Marion e Pereira (definição escolhida como referência).
O grupo 2, que enfatiza a definição de depreciação na diminuição do valor do bem, em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza e/ou obsolescência, sem especificar que o bem é do ativo imobilizado, representa 28,57% do total da amostra. Este grupo tem, além das mesmas características do anterior, o problema de não especificar que a depreciação é feita dos bens do ativo imobilizado, deixando margem para outras interpretações.
referência, mas isso não as descaracteriza, pois conseguem transmitir para o leitor o conceito correto.
Faz-se necessário novos estudos objetivando verificar os problemas causados pelo grande número de definições existentes e pelas definições mal elaboradas, principalmente para os alunos de graduação e recém formados.
Por fim, é importante salientar que a não consideração da despesa de depreciação dos ativos imobilizados corresponde a superavaliar o lucro e, conseqüentemente, o imposto de renda e a distribuição de dividendos. Por isso, a empresa que não provisionar adequadamente a depreciação estará distribuindo, junto com o lucro, parcela de seu capital (LEITE, 1997, p. 317).
REFERÊNCIAS
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